Nowe metody uszczelniania podatków

08 stycznia 2020

Od kilku lat trwa intensywny proces uszczelniania polskiego systemu podatkowego. Pod tym hasłem minister finansów oraz parlament wprowadzają w życie coraz to nowe rozwiązania, których podstawowym celem jest doprowadzenie do ograniczenia i wyeliminowania oszustw podatkowych.

Andrzej Dębiec

partner, kancelaria Hogan Lovells

Niestety, nie ma róży bez kolców. Wiele z wprowadzanych w życie przepisów powoduje, że również na uczciwych podatników nakładane są nowe obowiązki i ponoszą oni finansowe skutki zmian. Niewątpliwie przepisy dotyczące podzielonej płatności (ang. split payment) w podatku VAT w powiązaniu z tzw. białą listą podatników są tego bardzo dobrym przykładem. Z ich wejściem w życie wiąże się konieczność wdrożenia przez przedsiębiorców nowych procedur, czasami kosztownych, a także mogą one negatywnie odbić się na ich sytuacji finansowej.

1. Podzielona płatność – nowe zasady

W wyniku zmiany Ustawy VAT z dniem 1 listopada wejdą w życie nowe zasady dotyczące rozliczania nabycia niektórych towarów i usług z wykorzystaniem mechanizmu podzielonej płatności. Od 1 stycznia 2020 r. przepisy te będą miały również wpływ na rozliczanie podatku dochodowego.

Regulacje dotyczące podzielonej płatności nie są wprawdzie zupełną nowością w polskiej Ustawie VAT, obowiązują już od jakiegoś czasu, ale ich zakres oraz sposób funkcjonowania był istotnie różny. Do tej pory korzystanie z mechanizmu podzielonej płatności miało charakter wyłącznie dobrowolny. Nowe regulacje wprowadzają obszary, w których użycie tego mechanizmu będzie miało charakter obowiązkowy, a co więcej obowiązek ten będzie obarczony sankcjami i będzie generował skutki również dla rozliczeń dotyczących podatku dochodowego.

1.1. Czym jest podzielona płatność VAT

Podzielona płatność będzie obowiązkowa w przypadku nabywania niektórych towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT. Nabywca, dokonując płatności, przekazuje kwotę netto ceny (wynagrodzenia) na rachunek rozliczeniowy sprzedawcy, natomiast kwotę odpowiadającą podatkowi VAT na specjalnie utworzony rachunek VAT. Dysponowanie przez sprzedawcę kwotą przekazaną na rachunek VAT jest istotnie ograniczone. Środki znajdujące się na tym rachunku mogą zostać wykorzystane wyłącznie na zapłatę VAT do urzędu skarbowego oraz równowartości podatku od towarów i usług na rachunki VAT kontrahentów. Od 1 listopada z rachunku VAT będzie można zapłacić także odsetki za zwłokę, sankcje VAT, podatek dochodowy, akcyzę, należności celne oraz składki ZUS.

1.2. Kiedy należy stosować podzieloną płatność?

Jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w Ustawie VAT, to dokonanie zapłaty poprzez podzieloną płatność będzie obowiązkowe (inaczej niż przed 1 listopada 2019 r.).

Podzielona płatność dotyczy nabycia towarów i usług wymienionych w nowym załączniku nr 15 do Ustawy VAT (tzw. towary i usługi wrażliwe). Załącznik jest bardzo obszerny i obejmuje 150 pozycji, w tym m.in. węgiel i inne kopaliny, oleje, wyroby stalowe, metale, w tym szlachetne, artykuły elektroniczne, części do silników spalinowych i samochodów, wraki przeznaczone do złomowania, odpady i surowce wtórne, biżuteria, oprogramowanie, filmy i nagrania wideo na nośnikach, roboty budowlane, sprzedaż hurtową i detaliczną części i akcesoriów do samochodów i motocykli.

Drugim warunkiem zastosowania podzielonej płatności jest, aby wartość faktury brutto była wyższa niż 15 000 zł. Nie ma przy tym znaczenia, jaka jest wartość towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 15 na fakturze. Jeżeli zdarzy się sytuacja, że wartość faktury przekracza kwotę 15 000 zł, a wartość towarów i usług wrażliwych z tej faktury jest niższa, to i tak nabywca w stosunku do towarów lub usług wrażliwych będzie zobowiązany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Kwota graniczna, jaką jest 15 000 zł nie odnosi się zatem do towarów i usług wrażliwych, ale do samej faktury, która dokumentuje sprzedane towary i usługi.

Rachunki VAT są otwierane wyłącznie do rozliczeń złotówkowych, a nie walutowych. Tym samym, rozliczenia z zastosowaniem podzielonej płatności będą możliwe tylko w polskiej walucie.

Warto również zauważyć, że podzielona płatność zastąpi w wielu obszarach stosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia. Oznacza to, że jeżeli do tej pory sprzedawca wystawiał fakturę bez podatku VAT i do jego rozliczenia był zobowiązany nabywca, to od 1 listopada sytuacja ta ulegnie zmianie. Faktura powinna zostać wystawiona z podatkiem VAT i to sprzedawca będzie zobowiązany do rozliczenia podatku i jego wpłaty na konto urzędu skarbowego.

1.3. Skutki po stronie sprzedawcy

Podstawowym obowiązkiem sprzedawcy będzie oznaczenie każdej faktury VAT o wartości brutto powyżej 15.000 zł i obejmującej towary i usługi wrażliwe słowami „mechanizm podzielonej płatności”. Wartość towarów i usług wrażliwych na takiej fakturze może być oczywiście niższa niż jej wartość całkowita, ale nie wyklucza to obowiązku rozliczenia takich towarów i usług z zastosowaniem podzielonej płatności, a tym samym prawidłowego oznaczenia faktury. Niedopełnienie wskazanego obowiązku będzie skutkować nałożeniem na podatnika sankcji VAT w wysokości 30% podatku od wartości towarów i usług wymienionych w załączniku nr 15 i wykazanych w fakturze, chyba, że pomimo braku oznaczenia, kontrahent zapłacił należność z zastosowaniem podzielonej płatności.

1.4. Konsekwencje dla nabywcy

Nabywca towarów lub usług objętych mechanizmem podzielonej płatności będzie zobowiązany do zapłaty kwoty wynikającej z otrzymanej faktury, której wartość brutto przekracza kwotę 15 000 zł w ten sposób, że kwotę podatku VAT dotyczącą towarów lub usług tzw. wrażliwych przekaże na rachunek VAT, natomiast pozostałą kwotę na zwykły rachunek bankowy kontrahenta. W przypadku niezastosowania takiego sposobu zapłaty, na nabywcy także ciąży ryzyko zastosowania 30% sankcji VAT (gdyby sprzedawca nie rozliczył podatku).

Ponadto, od 1 stycznia 2020 r., jeżeli nabywca nie dokona płatności za wskazane towary i usługi, zgodnie z przepisami regulującymi mechanizm podzielonej płatności, wówczas dodatkową konsekwencją będzie brak możliwości zaliczenia wydatków na te towary i usługi do kosztów uzyskania przychodów.

1.5. Regulacje przejściowe

Dosyć istotną kwestią jest, iż nowe zasady będą miały zastosowanie do transakcji dokonywanych po 1 listopada. Ustawodawca przewidział jednak regulacje przejściowe dla dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanych przed 1 listopada, jeżeli obowiązek podatkowy lub faktura została wystawiona po 31 października. W takiej sytuacji zastosowanie znajdą dotychczasowe regulacje. Ta zasada obowiązuje również dla dostawy towarów i świadczenia usług dokonanych po 31 października, ale dla których faktura została wystawiona przed 1 listopada, czyli dla faktur zaliczkowych.

1.6. Pozostałe zagadnienia

Zastosowanie metody podzielonej płatności zastąpi część obowiązujących do tej pory mechanizmów, a także obowiązków podatników VAT.

Przede wszystkim, w Ustawie VAT przestanie obowiązywać mechanizm odwrotnego obciążenia w zakresie usług wskazanych w dotychczasowym załączniku nr 11 i 14 do Ustawy VAT. Oznacza to, że do rozliczania tego typu towarów i usług znajdą zastosowanie zasady ogólne, z uwzględnieniem nowych regulacji dotyczących m.in. mechanizmu podzielonej płatności. Jest to niezwykle istotna zmiana, dla podmiotów, które do tej pory jako dostawcy i usługodawcy nie byli zobowiązani do rozliczania podatku VAT. Teraz ten obowiązek będzie ciążył właśnie na nich.

Dodatkowo, wprowadzenie mechanizmu podzielonej płatności spowoduje, brak konieczności uiszczania kaucji gwarancyjnej dla podmiotów zajmujących się obrotem paliwami.

Ponadto, w przypadku płatności objętych mechanizmem podzielonej płatności, wyłączona zostanie solidarna odpowiedzialność nabywcy za podatek VAT. Warunkiem wyłączenia takiej odpowiedzialności jest jednak dokonanie płatności, zgodnie z nowymi regulacjami.

1.7. Podsumowanie

Przedstawione zmiany będą miały bardzo istotny wpływ na rozliczenia podatkowe, zarówno podmiotów, które w swojej działalności dokonują dostaw towarów lub świadczą usługi uznane przez nowe regulacje za tzw. wrażliwe i umieszczone w Załączniku nr 15 do Ustawy VAT, jak również podatników, którzy takie towary i usługi nabywają. Nowelizacja wprowadza liczne obostrzenia i obowiązki, od wykonania których zależy między innymi możliwość prawidłowego rozliczenia podatku VAT, a także prawo do zaliczenia wydatków związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w poczet kosztów uzyskania przychodów.

Podkreśla się, że wprowadzenie obowiązkowego mechanizmu podzielonej płatności będzie miało istotny wpływ na płynność finansową przedsiębiorców zobowiązanych do stosowania takiego rozwiązania. Podatnicy muszą rozważyć i spróbować przewidzieć plan swoich wydatków, które mogą zostać pokryte z rachunku VAT, aby w jak najmniejszym stopniu odczuć skutki wprowadzonych zmian. W wielu przypadkach może się to jednak okazać niezwykle trudne i będzie konieczne uzyskanie zewnętrznego finansowania.

2. Biała lista VAT

Kolejnym rozwiązaniem, którego intencją jest zlikwidowanie luki w podatku VAT, jest nowelizacja Ustawy VAT wprowadzająca regulacje dotyczące tzw. białej listy. Przepisy w tym zakresie zostały wprowadzone ustawą zmieniającą Ustawę VAT z 12 kwietnia 2019 r. i weszły w życie 1 września.

Tzw. biała lista VAT została udostępniona w formie elektronicznej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów i stanowi wykaz czynnych podatników VAT, a także podmiotów wykreślonych z rejestru, w którym znajdują się kluczowe informacje dotyczące podatników.

2.1. Co zawiera biała lista VAT

Sporządzony wykaz w swoim założeniu powinien zawierać wszystkie najważniejsze informacje dotyczące każdego podatnika VAT zarejestrowanego w Polsce (a także wykreślonego z rejestru takich podatników). Tym samym, powinna w nim widnieć informacja dotycząca statusu podatnika, kwestii związanych z tym, czy podatnik był wyrejestrowany, czy miał jakieś przerwy w posiadaniu statusu czynnego podatnika itd. Ponadto wykaz zawiera podstawowe dane dotyczące podatnika, takie jak adresy prowadzonej działalności, numery NIP, REGON itp. Sprawdzenie wszystkich informacji jest możliwe za okres do pięciu lat wstecz.

Widniejąca w systemie informacja, że dany podmiot posiada status czynnego podatnika VAT, daje podatnikowi podstawę do uznania, że dokonał on należytej staranności przy weryfikacji swojego kontrahenta. Może to mieć skutek w postaci m.in. braku podstaw do zakwestionowania prawa do odliczenia VAT.

2.2. Rachunki bankowe z białej listy – skutki dla przedsiębiorców

Jednym z najistotniejszych elementów tzw. białej listy jest umieszczenie na niej numerów rachunków bankowych zgłoszonych do urzędu skarbowego, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jest to o tyle istotne, że figurowanie danego rachunku na liście niesie za sobą określone konsekwencje podatkowe.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z przepisami, w przypadku dokonania płatności na kwotę przekraczającą 15 000 zł, bez pośrednictwa rachunku bankowego, wydatek taki nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów przez przedsiębiorcę. Taki sam skutek będzie miało dokonanie płatności na rachunek, który nie znajduje się w wykazie podmiotów zwanym białą listą. Tym samym, dokonanie płatności z pominięciem rachunku z listy będzie oznaczało brak możliwości rozpoznania kosztu podatkowego.

Dodatkowo, na podstawie znowelizowanej Ordynacji podatkowej, zapłata należności na rachunek niewymieniony w wykazie podmiotów, powoduje solidarną odpowiedzialność nabywcy towarów lub usług z ich sprzedawcą za zaległości podatkowe tego sprzedawcy, w zakresie podatku VAT.

Wskazane powyżej skutki podatkowe można wyłączyć, jednakże pod warunkiem, że w ciągu trzech dni od dnia zlecenia przelewu, podatnik złoży zawiadomienie do właściwego urzędu skarbowego, informując organ podatkowy, że dokonał płatności na rachunek, który nie został umieszczony na białej liście. Zawiadomienie musi zawierać numer rachunku oraz wszelkie dane dotyczące zarówno dokonującego zapłaty, jak i kontrahenta, na rzecz którego zapłata nastąpiła.

2.3. Problemy praktyczne

Nowe regulacje stwarzają kilka problemów, których rozwiązanie nie zostało przewidziane przez ustawodawcę.

Przede wszystkim istotną komplikacją może okazać się fakt, że wielu z przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą nie posiada rachunków firmowych, gdyż używają swoich rachunków prywatnych również do rozliczeń kwot związanych z działalnością gospodarczą. Tym samym, zgodnie z przepisami, zapłata na wskazany powyżej rachunek nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów.

Problem dotyczy również dokonywania płatności za pośrednictwem systemu szybkich płatności internetowych, z których korzysta wielu przedsiębiorców i które w wielu przypadkach stanowią zasadnicze uproszczenie w zakresie regulowania należności. Dodatkowo, w przypadku regulowania należności za energię, usługi telekomunikacyjne, często wpłata następuje na indywidualny rachunek przypisany do danego odbiorcy, jednakże niestanowiący rachunku związanego z prowadzoną działalnością dostawcy usług.

Powyższe kwestie w chwili obecnej pozostają nierozwiązane, natomiast Ministerstwo Finansów obiecało wydać objaśnienia dotyczące omawianych regulacji. Należy zatem mieć nadzieję, że wskazane wątpliwości zostaną rozwiane.

2.4. Podsumowanie

Nowe przepisy obowiązują od 1 września, jednakże skutki niezastosowania się do wskazanych w nich obowiązków w zakresie podatków dochodowych wejdą w życie od nowego roku podatkowego rozpoczynającego się po 31 grudnia 2019 r., a w przypadku kosztów od 1 stycznia 2020 r. w zakresie wydatków poniesionych po tej dacie. Niemniej jednak, już teraz należy pomyśleć o prawidłowym przygotowaniu się do nowej rzeczywistości i zadbaniu, aby nowelizacja w jak najmniejszym stopniu miała negatywny wpływ na rozliczenia podatkowe.

W pierwszej kolejności należy zawsze sprawdzać kontrahenta, czy znajduje się w wykazie i na bieżąco weryfikować dotyczące go informacje. Ponadto, należy kontrolować daty zlecania przelewu, kwoty wynikające z faktur i nie dokonywać przelewów w sposób automatyczny. Takie działania będą jednak z całą pewnością związane z dodatkowymi obowiązkami administracyjnymi i formalnymi.

Warto zauważyć, że w chwili obecnej, uruchomiony wykaz zawiera jeszcze liczne błędy i niedociągnięcia. Jak informują władze skarbowe, system jest w fazie testów i wszystkie niedopatrzenia zostaną usunięte.

W zamierzeniu wykaz ma podlegać aktualizacji raz na dobę, należy zatem mieć nadzieję, że opieranie się na zawartych w nim informacjach, przy wdrożeniu odpowiednich wewnętrznych procedur i zachowania w tym zakresie wszelkich możliwych środków ostrożności, będą wystarczającą podstawą do uniknięcia niekorzystnych skutków nowelizacji.          

Regulacje dotyczące podzielonej płatności nie są wprawdzie zupełną nowością w polskiej Ustawie VAT, obowiązują już od jakiegoś czasu, ale ich zakres oraz sposób funkcjonowania był istotnie różny. Do tej pory korzystanie z mechanizmu podzielonej płatności miało charakter wyłącznie dobrowolny. Nowe regulacje wprowadzają obszary, w których użycie tego mechanizmu będzie miało charakter obowiązkowy, a co więcej obowiązek ten będzie obarczony sankcjami i będzie generował skutki również dla rozliczeń dotyczących podatku dochodowego.